ТЕМЫ И ДОКЛАДЧИКИ:

Подробнее о заседании

Предлагаем Вашему вниманию доклад Киры Гин-Барисявичене - управляющего партнера Группы юридических и аудиторских компаний «Содействие Бизнес Проектам» на тему: 

Плюсы и минусы избавления от налоговых проблем с помощью реорганизации

Вступление

Тема нашей конференции «Безопасные и рискованные способы избавиться от «проблемной» компании». Для меня, как для юриста, избавиться от компании - это значит не просто бросить ее, либо «переписать на кого-то», а получить свидетельство о прекращении деятельности юридического лица.

Есть 3 способа получения свидетельства о прекращении деятельности юридического лица:

Иногда реорганизацию называют «альтернативной» ликвидацией. Я хотела бы рассказать об этом характерном для нашей страны способе использования такой юридической процедуры как реорганизация. При этом речь не идет о налоговых проблемах в виде недоимок, речь идет о налоговых проблемах в виде запущенного бухгалтерского и налогового учета, использовании опасных схем оптимизации налогообложения, в общем о тех проблемах, которые не позволят предприятию пройти налоговую проверку. Кроме того, поскольку деятельность налоговых органов при проведении проверок предполагает обязательное доначисление налогов и создание проблем налогоплательщику, не удивительно, что способом реорганизации хотят воспользоваться и добросовестные налогоплательщики, у которых бухгалтерский и налоговый учет в идеальном порядке. Им просто не хочется тратить силы и время на разрешение проблем, связанных с доначисленными налогами «на пустом месте» при налоговой проверке в процессе добровольной ликвидации.

На чем основано использование реорганизации в форме слияния и присоединения как способа альтернативной ликвидации

При реорганизации в форме слияния-присоединения основной расчет идет на ст. 58 Гражданского кодекса РФ (далее ГК РФ), в соответствии с которой при слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу в соответствии с передаточным актом (п. 1 ст. 58 ГК РФ), при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом (п. 2. ст. 58 ГК РФ). А также расчет идет на ст. 50 Налогового кодекса РФ (далее НК РФ), согласно которой обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном указанной статьей. При этом обязанность по уплате налогов, пеней и штрафов возлагается на правопреемника независимо от того, было ли до реорганизации о них известно правопреемнику.

Отличие слияния от присоединения состоит лишь в том, что при слиянии нескольких юридических лиц их правопреемником в части исполнения обязанности по уплате налогов признается возникшее в результате такого слияния юридическое лицо (п.4 ст. 50 НК РФ). При присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо (п. 5 ст. 50 НК РФ).

Правовые последствия этих двух способов реорганизации одинаковые: происходит прекращение деятельности юридического лица с внесением соответствующей записи в ЕГРЮЛ и получением свидетельства о прекращении деятельности юридического лица. Часто слияние -присоединение осуществляется с юридическим лицом, которое зарегистрировано и состоит на налоговом учете в отдаленном регионе.

Слияние (присоединение) - как осуществляется процедура.

Этапы.

1. Принятие решения о реорганизации.

Решение о реорганизации в ООО принимается общим собранием участников единогласно и относится к  его исключительной компетенции. Аналогичное решение в АО, принимается общим собранием акционеров большинством в три четверти голосов акционеров - владельцев голосующих акций, принимающих участие в общем собрании акционеров. Эти положения обязательно следует учитывать при принятии решения, чтобы исключить риск оспаривания реорганизации акционерами, права которых нарушены данным решением.

2.Уведомление налогового органа, в котором предприятие стоит на учете.

С момента принятия решения о реорганизации в течение трех дней организация обязана письменно уведомить налоговый орган, в котором состоит на учете (пп. 4 п. 2 ст. 23 НК РФ).

3.Уведомление регистрирующего органа о начале процедуры реорганизации, внесение об этом записи в ЕГРЮЛ.

С 1 января 2009 года в соответствии со ст. 60 ГК РФ и п. 1. ст. 13.1. Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ (ред. от 30.12.2008) "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее Закон о гос. регистрации) юридическое лицо в течение трех рабочих дней после даты принятия решения о его реорганизации обязано в письменной форме сообщить в регистрирующий орган о начале процедуры реорганизации, в том числе о форме реорганизации, с приложением решения о реорганизации. На основании этого уведомления регистрирующий орган в срок не более трех рабочих дней вносит в единый государственный реестр юридических лиц запись о том, что юридическое лицо (юридические лица) находится (находятся) в процессе реорганизации.

4.Публикация в журнале «Вестник государственной регистрации».

С 1 января 2009 года в соответствии со ст. 60 ГК РФ и п. 2 ст. 13. 1 Закона о гос. регистрации реорганизуемое юридическое лицо после внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о начале процедуры реорганизации дважды с периодичностью один раз в месяц помещает в Вестнике государственной регистрации уведомление о своей реорганизации. В случае участия в реорганизации двух и более юридических лиц уведомление о реорганизации опубликовывается от имени всех участвующих в реорганизации юридических лиц юридическим лицом, последним принявшим решение о реорганизации либо определенным решением о реорганизации.

5.Уведомление кредиторов.

С 1 января 2009 года в соответствии со ст. 60 ГК РФ и п. 2 ст. 13. 1 Закона о гос. регистрации реорганизуемое юридическое лицо в течение пяти рабочих дней после даты направления уведомления о начале процедуры реорганизации в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц, в письменной форме уведомляет известных ему кредиторов о начале реорганизации, если иное не предусмотрено федеральными законами.

5.Получение справки из Пенсионного фонда.

В соответствии с пп. ж) п. 1 ст. 14 Закона о гос. регистрации при подаче документов на регистрацию реорганизации в налоговый орган нужно представить справку из Пенсионного фонда, подтверждающую предоставление сведений в отношении сотрудников в соответствии с законом от 1 апреля 1996 года N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" и в соответствии с ч. 4 ст. 9 Федерального закона "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений".

Передаточный акт

Также по закону производится инвентаризация имущества и обязательств реорганизуемого юридического лица, на основании которой составляется передаточный акт, по которому передаются обязательства и имущество. Передаточный акт обязательно должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизуемого общества в отношении всех его кредиторов и должников, в том числе обязательства, оспариваемые сторонами. Передаточный акт (при преобразовании, слиянии, присоединении) либо разделительный баланс (при выделении, разделении) предоставляются в налоговый орган вместе с пакетом иных документов, предоставляемых для регистрации реорганизации.

Составление передаточного акта, равно как и иные бухгалтерские процедуры при реорганизации, регламентируются Приказом Минфина РФ от 20.05.2003 N 44н (ред. от 04.08.2008) "Об утверждении Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций".

Где регистрируется реорганизация?

В соответствии с «Правилами взаимодействия регистрирующих органов при государственной регистрации юридических лиц в случае их реорганизации», утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 февраля 2004 г. N 110 при реорганизации в форме слияния регистрация может осуществляться в налоговом органе по месту нахождения любого юридического лица, которое участвует в слиянии. Таким образом, если второе юридическое лицо, участвующее в слиянии, находится в регионе, документы на регистрацию правопреемника, возникающего в результате слияния, подаются в региональный налоговый орган. Он же выдает свидетельства о прекращении деятельности юридических лиц - участников слияния. Возможность подачи документов в региональный налоговый орган сводит к минимуму участие ликвидируемых предприятий в процедуре слияния.

То же самое касается и присоединения, при котором по месту нахождения «материнского» юридического лица в регионе регистрируются изменения в его учредительные документы в связи с присоединением другого юридического лица. При это региональный налоговый орган выдает свидетельство о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. Для подачи документов в региональный налоговый орган директор присоединяемого юридического лица должен заверить у любого нотариуса только форму 16003.

Как происходит снятие с налогового учета при реорганизации?

У многих возникает вопрос: надо ли после реорганизации и получения свидетельства о прекращении деятельности юридического лица самостоятельно сниматься с налогового учета в своем регионе по месту своего нахождения?

Процедура снятия с налогового учета при реорганизации регламентирована Приказом ФНС РФ от 30.11.2004 N САЭ-3-09/141@ "Об утверждении Методических указаний для налоговых органов по вопросам единообразия процедуры снятия с учета и постановки на учет в налоговых органах российских организаций в связи с реорганизацией".

В соответствии с данной процедурой налогоплательщику не нужно производить самостоятельные действия по снятию с учета.

В соответствии с п. 2.2. Приказа при слиянии: «Государственная регистрация юридического лица, создаваемого путем реорганизации в форме слияния, осуществляется по месту нахождения одного из реорганизуемых юридических лиц».

«Налоговый орган, осуществивший государственную регистрацию юридического лица, создаваемого путем реорганизации в форме слияния, не позднее рабочего дня, следующего за днем внесения записей в ЕГРЮЛ, направляет по каналам связи выписки из ЕГРЮЛ, содержащие сведения о прекращении деятельности юридических лиц в результате реорганизации в форме слияния, в налоговые органы по месту нахождения прекративших деятельность юридических лиц.

Снятие с учета и исключение сведений из ЕГРН осуществляются на основании выписки из ЕГРЮЛ, содержащей сведения о прекращении деятельности юридического лица, реорганизованного в форме слияния, в соответствии с порядком, утвержденным Приказом N БГ-3-09/178, не позднее рабочего дня, следующего за днем получения выписки из ЕГРЮЛ от регистрирующего органа.

Датой снятия организации с учета и исключения сведений из ЕГРН является дата внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности юридического лица, реорганизованного в форме слияния».

В соответствии с п. 2.5. Приказа: «Государственная регистрация прекращения деятельности присоединенного(ых) юридического(их) лица (лиц) осуществляется регистрирующим органом по месту нахождения юридического лица, к которому присоединяется(ются) юридическое(ие) лицо (лица)»

«Выписка из ЕГРЮЛ, содержащая сведения о прекращении деятельности юридического лица в результате реорганизации в форме присоединения, по каналам связи направляется в налоговые органы по месту нахождения юридического лица, прекращающего деятельность в результате реорганизации в форме присоединения, не позднее одного рабочего дня, следующего за днем внесения записи в ЕГРЮЛ.

Налоговые органы по месту нахождения юридического лица, прекратившего деятельность в результате реорганизации в форме присоединения, осуществляют снятие его с учета не позднее рабочего дня, следующего за днем получения от регистрирующего органа выписки из ЕГРЮЛ».

На практике обмен информацией между налоговыми органами может затягиваться до трех и более месяцев.

Иногда налоговые органы ввиду несовпадения программного обеспечения просто не могут прочитать информацию, пришедшую в электронном виде из налогового органа другого региона.

В случаях, если налоговый орган, в котором реорганизованное предприятие стояло на учете, не имеет своевременно информации о том, что предприятие прекратило свое существование путем реорганизации в форме слияния -присоединения, и, например, требует документы на проверку, следует отправить в ответ на требование налогового органа копию свидетельства о прекращении деятельности юридического лица с сопроводительным письмом от физического лица - бывшего руководителя о том, что он более не является должностным лицом и предприятие прекратило свое существование в результате реорганизации (копия свидетельства о прекращении деятельности юридического лица прилагается путем реорганизации прилагается), а все документы были переданы по акту приема-передачи правопреемнику.

Также следует направить заявление в УФНС с просьбой внести в ЕГРЮЛ по местонахождению юридического лица запись о прекращении деятельности с приложением свидетельства о внесении записи в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности юридического лица путем реорганизации в форме слияния - присоединения и выписки из ЕГРЮЛ, выданной региональным налоговым органом.

Возможна ли налоговая проверка при реорганизации?

Да, в соответствии, с п.11 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки.

Единственное, следует учитывать, что на практике по Москве в 90% случаев, если организация не является крупным налогоплательщиком или недоимщиком - проверка не проводится в отличие от добровольной ликвидации, при которой налоговая проверка наоборот в 90% случаев проводится.

На наш взгляд это связано с тем, что при реорганизации уплата налогов, пеней и штрафов все равно возлагается на правопреемника и их начисление не будет являться проблемой для реорганизуемого предприятия. А при добровольной ликвидации, если в результате налоговой проверки предприятию будут начислены налоги, пени и штрафы, предприятие вынуждено будет приостановить процесс добровольной ликвидации, и либо обжаловать в суд решение налогового органа, либо уплатить все начисленные суммы, либо обратиться в суд с заявлением о банкротстве.

Отсюда можно вывести следующие плюсы реорганизации (в случае, если недоимок у предприятия не имеется):

1) В соответствии с п. 11 ст. 89  НК РФ налоговая проверка возможна, но в Москве, особенно, если организация не является крупным налогоплательщиком и не имеет недоимок, проверка, как правило, не проводится: налоговые органы не имеют физической возможности оперативно проверять все реорганизуемые фирмы.

2) Если даже после принятия решения о реорганизации будет проведена налоговая проверка, в соответствии со ст. 50 НК РФ обязанность по уплате недоимок, пеней, штрафов возлагается на правопреемника. И это не так страшно, как налоговая проверка при ликвидации, когда после начисления недоимок, пеней, штрафов налогоплательщик вынужден приостановить процедуру ликвидации и либо оспаривать решение налоговой в суде, либо уплатить начисленные суммы, либо приступить к процедуре банкротства.

3) Если даже идет проверка - это не приостанавливает процесс реорганизации.

4) После реорганизации и прекращения деятельности юридического лица провести проверку невозможно, поскольку отсутствует проверяемый субъект.

5) Выявить налоговые правонарушения в первичных документах невозможно: документы переданы по акту приема-передачи правопреемнику.

Пример: через 3 года после процедуры реорганизации одного налогоплательщика вызвали в ОБЭП по вопросу работы с однодневками. Платежи в адрес однодневки с его бывшей компании были обнаружены по банковским выпискам фирмы -однодневки, которые попали в руки ОБЭП. Налогоплательщику сказали, что его подозревают в уклонении от уплаты налогов в результате работы с однодневками и попросили дать объяснения. На что он не растерялся и сказал, что эта фирма- контрагент всегда казалась ему подозрительной и платежи в ее адрес он не учитывал в целях налогообложения: не включал соответствующие суммы в вычеты по НДС и в расходы по прибыли. А поскольку все первичные документы и регистры налогового учета, в том числе книги покупок и книги продаж, переданы по акту приема-передачи правопреемнику, проверить информацию о том, какие именно платежи учтены в целях налогообложения, не представляется возможным.

6) Зачастую при пересылке информации о лицевых счетах из одного налогового органа в другой, информация либо не доходит до налогового органа по местонахождению правопреемника, либо приходит в нечитаемом формате из-за различия в программном обеспечении. Грубо говоря, информация о лицевых счетах компании теряется из -за неотлаженности процесса. Особенно хорошо такая ситуация знакома компаниям, которые сталкивались со сменой местонахождения, когда налоговый орган по новому местонахождению долгое время не может получить информацию из налогового органа, где предприятие ранее стояло на учете в налоговой и поставить организацию на учет.

Минусы:

Категория минусов, которая называется «лишние вопросы со стороны налоговых органов».

На практике есть случаи, когда налоговый орган приглашает к себе и без проведения проверки пытается выяснить цель реорганизации.

Один налогоплательщик, который проходил процедуру присоединения и в процессе присоединения получал от материнской компании выплату стоимости своей доли (100 000 руб.) пояснил, что он таким образом продал свою компанию. Налоговый орган остался таким ответом удовлетворен.

Чтобы избежать таких вопросов, можно действительно предварительно продать компанию, чтобы решение о реорганизации принимал покупатель доли - новый участник.

Категория минусов, которые можно назвать «теоретические основания для судебного оспаривания процедуры».

Как теоретические данные основания названы потому, что устоявшаяся судебная практика по данным вопросам отсутствует.

1) Целью слияния должно быть осуществление предпринимательской деятельности. В том случае, если правопреемник не ведет деятельности, при обращении налогового органа в суд это может быть одним из доводов для признания регистрации правопреемника недействительной. Однако такой риск снижается, если по правопреемнику какое-то время вести деятельность и предоставлять в налоговые органы бухгалтерскую и налоговую отчетность.

В качестве примера можно привести постановление ФАС Западно - Сибирского округа от 8 ноября 2007 г. N Ф04-7756/2007(39906-А27-40): в данном примере было произведено слияние 5 -ти юридических лиц и через 10 дней было принято решение о добровольной ликвидации правопреемника. Налоговый орган отказал в ликвидации правопреемника по причине наличия о него недоимки. При обжаловании в суд решения об отказе налогового органа во внесении записи о ликвидации, суд вынес решение в пользу налогового органа, указав в том числе следующее:

«Кассационная инстанция, оставляя без изменения принятые по делу судебные акты, отмечает также следующее.

С учетом положений статей 2, 50 ГК РФ целью реорганизации, в том числе, путем слияния юридических лиц, должно быть осуществление предпринимательской деятельности, а не ускоренная ликвидация пяти реорганизованных юридических лиц.

В рассматриваемом случае обстоятельства дела, - создание Общества 20.10.2006 путем слияния пяти юридических лиц, зарегистрированных в различных населенных пунктах (в том числе, городах Новокузнецке, Барнауле, Томске), и принятие решения о ликвидации Общества 01.11.2006, не подтверждают такую цель создания юридического лица путем реорганизации как осуществление предпринимательской деятельности».

Данные выводы были подтверждены Определением ВАС от 13 марта 2008 г. N 2789/08 Об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

2) Личность руководителя (учредителя) организации -участника слияния и личность руководителя (учредителя) правопреемника. Желательно, чтобы это лицо не относилось к категории лиц, которые впоследствии заявляют о том, что потеряли паспорт либо совершали регистрационные действия за плату и к деятельности правопреемника отношения не имеют.

Кроме того, следует учитывать такой минус как активное противодействие налоговых органов использованию процедуры реорганизации в целях ликвидации, что выражается в отказах в регистрации, зачастую по формальным основаниям.

Рассмотрим случай, когда у предприятия имеются долги перед бюджетом.

Добавляются следующие минусы.

Минусы:

1) В соответствии с п. 3 ст. 32 НК РФ, если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога, предприятие не погасит свою задолженность, размеры которой позволяют предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, налоговые органы обязаны в течение 10 дней со дня выявления этого факта направить материалы в органы внутренних дел.

2) Велик риск и есть прецеденты, когда налоговые органы обращаются в суд и выигрывают дела по искам о признании недействительной регистрации правопреемника при слиянии по тем основаниям, что правопреемник деятельности не ведет, по месту нахождения не находится, отчетность не предоставляет, при том, что имеется недоимка, правопреемник ее не погашает, налоги не уплачивает. Так же в суд предоставляются материалы из органов МВД с показаниями директора, который признает, что деятельность не ведет и свои услуги «директора» предоставляет за деньги всем желающим, в суд вызывают в качестве свидетеля директора правопреемника.

3) Часто, чтобы налоговые органы не отказали в регистрации по каким-либо формальным основаниям, в передаточном акте недоимка по налогам не указывается. Таким образом, введение налоговой, как кредитора, в заблуждение является дополнительным основанием для оспаривания реорганизации в суде.

4) Есть риск привлечения руководителя реорганизуемого юридического лица к ответственности по ст. 199 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов».

Какие на практике возможна реакция со стороны налоговых органов при реорганизации.

Не следует пугаться при получении уведомления о проведении сверки.

В обязательном порядке при процедуре снятия налогоплательщика с учета в случае ликвидации (реорганизации) организации налоговый орган обязан провести сверку. Сверку осуществляют в соответствии с разд. 3 Регламента организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, утвержденного Приказом ФНС России от 9 сентября 2005 г. N САЭ-3-01/444@. В этом случае представителя реорганизуемого юридического лица пригласят в инспекцию, прислав уведомление, в котором укажут дату сверки (п. 3.3.2 Регламента). В случае возврата в налоговую инспекцию уведомления с пометкой "адресат не найден по данному адресу" акт сверки расчетов налогоплательщика подписывается должностным лицом отдела работы с налогоплательщиками в одностороннем порядке.

В случае неявки (уклонения) налогоплательщика для проведения сверки в срок, указанный в уведомлении (приложение 3), акт сверки расчетов по форме N 23-а (краткая) с подписью должностного лица отдела работы с налогоплательщиками и визой начальника отдела работы с налогоплательщиками пересылается налогоплательщику, уклоняющемуся от проведения сверки, по почте через отдел финансового и общего обеспечения (общего обеспечения).

Акт сверки расчетов по форме N 23-а (краткая), согласованный в одностороннем порядке налоговым органом, уведомление, подтверждающее действия налогового органа по приглашению налогоплательщика для проведения сверки (приложение 4), уведомление о направлении акта сверки по почте (приложение 5) передают в отдел, формирующий пакет документов согласно Перечню документов, связанных с деятельностью организации, для последующего направления в налоговый орган по новому месту нахождения.

Акт сверки расчетов налогоплательщика, формируемый при снятии с учета в случае перехода налогоплательщика из одной инспекции в другую или в случае ликвидации (реорганизации) организации, передается в составе документов, связанных с деятельностью организации (приложение N 2 к Приказу ФНС России от 20.12.2004 N САЭ-3-09/165).

Таким образом, поскольку регламентом предусмотрена возможность проведения сверки налоговым органом в одностороннем порядке, а ответственность за неявку для проведения сверки законодательством не предусмотрена, можно сделать вывод о том, что неявка налогоплательщика для проведения сверки не будет являться препятствием при реорганизации.

3. Направление повестки с требованием явится и дать пояснения по вопросам финансово-хозяйственной деятельности.

По поводу вызова налогоплательщика: в нашей практике клиентам часто присылают из налоговых инспекций странный документ под названием "Повестка" . Вызов налогоплательщика подобным документом не предусмотрен действующим законодательством, т.к. вызов налогплательщика осуществляется путем направления "Уведомления о вызове налогоплательщика", форма которого предусмотрена Приказом ФНС РФ от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах". Причем, эти повестки постоянно разного содержания,
как правило, подробное описание цели вызова отсутствует (что недопустимо), а присутствует общая фраза "для дачи пояснений по вопросам
финансово -хозяйственной деятельности". И, как правило, эти повестки содержат угрозы о взыскании штрафа за неявку и привод правоохранительными органами, что тоже недопустимо. Мы клиентам советуем на подобные бумаги не реагировать, т.к. невозможно привлечь к ответственности за неисполнение незаконного требования налогового органа.

Какие вопросы как правило возникают на практике у руководителей (учредителей), бухгалтеров организаций.

Ответ: передаточный акт составляется на основании баланса в соответствии с Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций.

Заключение

Таким образом, есть свои плюсы и минусы избавления от налоговых проблем с помощью реорганизации, и в каждом случае все вышеуказанные риски нужно оценивать отдельно.

Другие статьи и доклады наших специалистов на данную тему: